Порядок создания, принятия и отражения в бухгалтерском учете, а также хранения первичных учетных документов организациями, в том числе казенными учреждениями, регламентирован действующим Положением о документах и документообороте в бухгалтерском учете, утвержденным Минфином СССР по согласованию с ЦСУ СССР от 29 июля 1983 г. № 105.

Документооборот в учреждении, под которым понимают движение первичных учетных документов (создание, получение от других организаций, принятие к учету, обработка, передача в архив), регламентируется графиком, примерная форма которого приведена в табл. 3.3.

Работу по составлению графика документооборота организует главный бухгалтер, а руководитель учреждения утверждает данный документ. До каждого исполнителя доводится выписка из графика с перечислением документов, относя

Таблица 3.3.

щихся к сфере его деятельности, сроки их представления в бухгалтерскую службу.

По истечении каждого отчетного месяца первичные учетные документы, относящиеся к соответствующим Журналам операций, должны быть подобраны в хронологическом порядке и сброшюрованы. При незначительном количестве документов брошюровку можно производить за несколько месяцев в одну папку (дело), на обложке которой необходимо указать: наименование учреждения, название и порядковый номер папки (дела); отчетный период - год и месяц; начальный и последний номера Журналов операций; количество листов в папке (деле).

Учетная политика казенного учреждения

В соответствии с Законом о бухгалтерском учете под учетной политикой понимается совокупность принятых организацией способов ведения бухгалтерского учета (первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности).

Учетная политика включает в себя методологическое, организационное и техническое обеспечение учетного процесса.

Методологический раздел учетной политики регламентирован Инструкцией по бюджетному учету, где определены:

• o критерии, при соблюдении которых актив признается основным средством, нематериальным активом, непроизведенным активом, материальным запасом;
• o правила оценки нефинансовых активов;
• o порядок начисления амортизации по основным средствам и нематериальным активам;
• o порядок формирования стоимости материальных запасов.

Помимо этого учреждения должны руководствоваться правилами формирования учетной политики, закрепленными ст. 6 Закона о бухгалтерском учете. Они приведены в табл. 3.4.

Таблица 3.4. Правила формирования учетной политики

Перечень правил	Законодательная норма (Закон о бухгалтерском учете)
Учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица, ответственного за организацию и состояние бюджетного учета
Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год
Изменение учетной политики может производиться в случаях изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки учреждением новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий деятельности учреждения
Изменения учетной политики должны вводиться с начала финансового года

Приказ об учетной политике учреждения должен раскрывать способы и средства бюджетного учета, по которым допускается их выбор, либо они вообще не регламентированы нормативными актами. В приказ не следует включать обильные цитаты из законов и инструкций. Ряд разделов учетной политики может быть оформлен отдельными приказами либо дан в виде приложений.

В документе "Учетная политика учреждения" должны быть отражены следующие вопросы регламентации бюджетного учета.

1. Общие вопросы организации учета.

В соответствии со ст. 6 Закона о бухгалтерском учете существует три варианта организации бухгалтерской службы в учреждении:

• o бухгалтерская служба как структурное подразделение, возглавляемое главным бухгалтером;
• o введение в штат должности бухгалтера;
• o передача ведения бюджетного учета централизованной бухгалтерии.

Отражая один из вышеуказанных видов организации бухгалтерской службы в приказе об учетной политике, необходимо сформировать следующие положения, которые могут быть как самостоятельными документами, так и приложением к приказу:

• o Положение о бухгалтерии (или централизованной бухгалтерии). Для централизованной бухгалтерии крайне необходимо определить порядок взаимоотношений с обслуживаемым учреждением;
• o должностные инструкции специалистов бухгалтерии.
• 2. Порядок и сроки проведения инвентаризации нефинансовых активов, обязательств.

Порядок, количество и сроки проведения инвентаризации определяются руководителем организации, за исключением случаев, когда проведение инвентаризации обязательно. Персональный состав инвентаризационных комиссий может утверждаться как в рамках учетной политики, так и отдельными приказами. При этом должна утверждаться комиссия для проведения внезапной ревизии кассы, частота контрольной инвентаризации денежных средств (при наличии бухгалтерской службы как структурного подразделения).

3 . Рабочий план счетов.

Приводится сформированный рабочий план счетов, который не противоречит Плану счетов бюджетного учета.

4. График документооборота.

В виде приложения к приказу об учетной политике необходимо составить и привести график документооборота, содержащий перечень и формы первичных учетных документов, сроки их составления, а также перечень должностных лиц, ответственных за оформление, исполнение, обработку и проверку каждого документа, срок его исполнения и порядок передачи в архив.

5. Технология обработки учетной информации.

Так как в современных условиях КУ имеют широкую возможность выбора программных продуктов для ведения бюджетного учета, используемый программный продукт следует указать в учетной политике.

6. Формы первичных учетных документов.

Если учреждение при отражении фактов хозяйственной деятельности применяет документы, не утвержденные Инструкцией по бюджетному учету или не имеющие унифицированную форму, то тогда утверждается перечень таких неунифицированных форм. При этом необходимо учитывать установленные п. 2 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете требования к оформлению первичных учетных документов.

7. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов.

Утверждается перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов в соответствии с п. 3 ст. 9 Закона о бухгалтерском учете.

8 . Структура инвентарного порядкового номера.

В соответствии с п. 18 Инструкции по бюджетному учету основному средству присваивается уникальный инвентарный порядковый номер. Однако правила составления инвентарного номера не определены. Поэтому бюджетному учреждению необходимо самостоятельно сформировать эти правила и отразить в учетной политике.

9 . Учет расчетов с подотчетными лицами.

Необходимо отразить предельный размер и период времени, в течение которого полученные денежные средства должны быть использованы, сроки представления работником Авансового отчета.

10 . Способ оценки имущества, получаемого в виде пожертвования.

Оценка имущества, полученного в виде пожертвования (за исключением денежных средств) может определяться постоянно действующей инвентаризационной комиссией по рыночным ценам, в случае, если жертвователь не указал стоимость имущества или нет подтверждающих документов.

Ниже приведен пример приказа "Об учетной политике" казенного образовательного учреждения.

В соответствии с Федеральным законом от 21.11.1996 г. № 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", правилами бюджетного учета, установленных Инструкцией по бюджетному учету, положениями бюджетного законодательства, иными нормативными правовыми актами РФ ПРИКАЗЫВАЮ:

• 1. Утвердить единую Учетную политику (указывается наименование учреждения).
• 2. Применять утвержденную настоящим приказом учетную политику с 01.01.200.. г., во все последующие отчетные периоды с внесением в нее в установленном порядке необходимых изменений и дополнений.
• 3. Ознакомить с положениями учетной политики всех сотрудников, имеющих отношение к учетному процессу.
• 4. Ответственность за исполнение учетной политики, достоверное отражение деятельности на счетах бюджетного учета, своевременное предоставление полной и достоверной бюджетной и налоговой отчетности возлагаю на главного бухгалтера.
• 5. Ответственность за организацию бюджетного и налогового учета, организацию хранения документов, соблюдения законодательства оставляю за собой.

"Казенные учреждения: бухгалтерский учет и налогообложение", 2011, N 8

Учетная политика является одним из основных документов, устанавливающих правила ведения бухгалтерского и налогового учета в учреждении. Поэтому ее составление так важно в его финансово-хозяйственной деятельности. В статье приведем общие рекомендации по разработке учетной политики для целей организации бухгалтерского и налогового учета.

Согласно п. 6 Инструкции N 157н <1> учреждение в целях организации бухгалтерского учета формирует свою учетную политику исходя из особенностей структуры, отраслевых и иных особенностей своей деятельности и выполняемых полномочий. При составлении учетной политики учреждению необходимо руководствоваться Федеральным законом от 21.11.1996 N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете", нормативными актами соответствующих органов, регулирующими бухгалтерский учет, а также Инструкцией N 157н.

<1> Инструкция по применению Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений, утв. Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н.

Обратите внимание! Принятая организацией учетная политика применяется последовательно из года в год. В нее могут вноситься поправки в случаях изменения законодательства РФ или нормативных актов органов, осуществляющих регулирование бухгалтерского учета, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета или существенного изменения условий ее деятельности. В целях обеспечения сопоставимости данных бухгалтерского учета изменения в учетную политику должны вводиться с начала финансового года (п. 4 ст. 6 Федерального закона N 129-ФЗ).

В частности, в учетной политике должны быть утверждены (п. 6 Инструкции N 157н):

• рабочий план счетов бухгалтерского учета государственных (муниципальных) учреждений, содержащий применяемые счета бухгалтерского учета для ведения синтетического и аналитического учета;
• методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
• порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
• правила документооборота и технология обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;
• формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством РФ не установлены обязательные для их составления формы документов. При этом утвержденные субъектом учета формы документов должны содержать обязательные реквизиты первичного учетного документа, предусмотренные Инструкцией N 157н;
• порядок организации и обеспечения (осуществления) субъектом учета внутреннего финансового контроля;
• иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета.

Как правило, учетная политика состоит из следующих разделов:

1. Учетная политика для целей бухгалтерского учета.

1.1. Организация бухгалтерского учета.

1.2. Ведение бухгалтерского учета.

1.2.1. Нефинансовые активы.

1.2.2. Финансовые активы.

1.2.3. Учет расчетов по принятым обязательствам.

1. Учетная политика для целей налогообложения.

Также учетная политика может содержать приложения 1 "Рабочий план счетов учреждения", 2 "График документооборота в учреждении", 3 "Регистры налогового учета".

Учетная политика для целей бухгалтерского учета

Организация бухгалтерского учета. В этом разделе предусматриваются основные организационные моменты бюджетного учета. В частности, следует указать:

• на основании каких нормативных актов ведется учет в учреждении;
• перечень видов деятельности, осуществляемых учреждением;
• кто осуществляет учет (бухгалтерия учреждения или централизованная бухгалтерия);
• формы первичных документов, применяемых для ведения бухгалтерского учета;
• регистры бюджетного учета;
• способ ведения бухгалтерского учета: автоматизированный или механический (приводится название программного продукта);
• перечень лиц, имеющих право подписи первичных документов;
• порядок и сроки проведения инвентаризации имущества, кассы;
• перечень подотчетных лиц, предельный размер подотчетных средств, сроки представления авансового отчета;
• перечень лиц, имеющих разъездной характер работы, и способ возмещения им транспортных расходов;
• состав комиссий: по списанию основных средств, проведению инвентаризации имущества, кассы, установлению сроков полезного использования нефинансовых активов и т.д.;
• порядок и срок сдачи бюджетной отчетности.

Ведение бухгалтерского учета. В данном подразделе определяются правила учета нефинансовых активов, особенности применения забалансовых счетов, порядок расчетов с поставщиками и подрядчиками, учет затрат на выполнение работ.

Например , в отношении основных средств следует указать:

• при соблюдении каких условий нефинансовые активы признаются основными средствами;
• как формируется первоначальная стоимость основных средств в случаях приобретения или изготовления их учреждением самостоятельно, поступления в безвозмездном порядке;
• методику определения структуры инвентарных номеров;
• порядок определения срока полезного использования основного средства в целях принятия к учету и начисления амортизации (указывается, в каких случаях срок полезного использования может быть пересмотрен, например в результате проведения работ по достройке, дооборудованию, реконструкции и модернизации);
• особенности учета основных средств стоимостью до 3000 руб. включительно;
• способ амортизации;
• порядок списания основных средств.

В отношении материальных запасов указывается следующая информация:

• какие нефинансовые активы к ним относятся;
• из каких затрат формируется фактическая стоимость материальных запасов. Напомним, что материальные запасы принимаются к учету по фактической стоимости (п. 100 Инструкции N 157н);
• единица бухгалтерского учета материальных запасов (номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.д.);
• метод списания материальных запасов: по фактической себестоимости каждой единицы или по средней фактической стоимости.

Также необходимо указать, на каких счетах учитываются вложения в объеме фактических затрат учреждения в объекты нефинансовых активов при их приобретении, строительстве (создании), модернизации (реконструкции, достройке, дооборудовании), изготовлении, а также затрат, связанных с выполнением научно-исследовательских, опытно-конструкторских, технологических работ, которые впоследствии будут приняты к бухгалтерскому учету в качестве объектов нефинансовых активов. Напомним, что согласно п. п. 130 - 133 Инструкции N 157н такие вложения учитываются на следующих счетах:

• 106 01 "Вложения в основные средства";
• 106 02 "Вложения в нематериальные активы";
• 106 03 "Вложения в непроизведенные активы";
• 106 04 "Вложения в материальные запасы".

Кроме того, согласно п. 134 Инструкции N 157н фактические расходы учреждения по изготовлению готовой продукции, выполнению работ, оказанию услуг отражаются на счете 109 00 "Затраты на изготовление готовой продукции, выполнение работ, услуг" и подразделяются на прямые и накладные (косвенные). При изготовлении одного (единственного) вида готовой продукции, работ, услуг все затраты, непосредственно связанные с производством готовой продукции, выполнением работ, услуг, относятся к прямым затратам.

Прямые затраты учитываются в себестоимости изготовления единицы готовой продукции, выполнения работы, оказания услуги.

Накладные расходы относятся на себестоимость готовой продукции, работ и услуг пропорционально одному из следующих показателей:

• прямым затратам по оплате труда;
• материальным затратам;
• иным прямым затратам;
• объему выручки от реализации продукции (работ, услуг);
• иному показателю, характеризующему результаты деятельности учреждения.

Поэтому в учетной политике необходимо закрепить выбор одного из перечисленных способов распределения накладных расходов, а также привести перечень затрат: какие из них относятся к прямым, а какие - к накладным.

Для рабочего плана счетов учреждения из Плана счетов к Инструкции N 162н <2> необходимо выбрать те, которые применяются в учете учреждения.

<2> Инструкция по применению Плана счетов бюджетного учета, утв. Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.

К сведению. Согласно п. 1 Инструкции N 157н учреждение вправе ввести дополнительные коды синтетических счетов Единого плана счетов, приведенного в данной Инструкции.

В качестве примера приведем учетную политику учреждения, в которой отражена условная информация.

1. Учетная политика учреждения для целей бухгалтерского учета 1.1. Организация бухгалтерского учета

1.1.1. Бюджетный учет учреждения осуществляется в соответствии с Приказами Минфина России от 01.12.2010 N 157н "Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению", от 06.12.2010 N 162н "Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению" (далее - План счетов бюджетного учета, Инструкция N 162н) и иными законами и нормативными актами РФ, субъекта РФ, предназначенными для формирования полной и достоверной информации о финансовом, имущественном положении и финансовых результатах деятельности учреждения.

1.1.2. В учреждении применяются следующие коды вида финансового обеспечения (деятельности):

• 1 - деятельность, осуществляемая за счет средств соответствующего бюджета бюджетной системы РФ (бюджетная деятельность);
• 2 - приносящая доход деятельность (собственные доходы учреждения);
• 3 - средства во временном распоряжении.

Бухгалтерский учет осуществляет бухгалтерия учреждения.

1.1.3. Рабочий план счетов разработан в соответствии с Планом счетов бюджетного учета. Рабочий план счетов приводится в приложении 1 к учетной политике.

1.1.4. Обработка учетной информации осуществляется автоматизировано, с применением программного продукта, разработанного компанией "ЦНИИ".

1.1.5. Применяются унифицированные формы документов, утвержденные Приказом Минфина России от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями и Методических указаний по их применению".

1.1.6. Перечень лиц, имеющих право подписи первичных учетных документов, утверждается директором учреждения.

1.1.7. Данные проверенных и принятых к учету первичных учетных документов систематизируются в хронологическом порядке (по датам совершения операций) и группируются по соответствующим счетам бюджетного учета накопительным способом с отражением в следующих регистрах бухгалтерского учета:

• Журнал операций по счету "Касса";
• Журнал операций с безналичными денежными средствами;
• Журнал операций расчетов с подотчетными лицами;
• Журнал операций расчетов с поставщиками и подрядчиками;
• Журнал операций расчетов с дебиторами по доходам;
• Журнал операций расчетов по оплате труда;
• Журнал операций по выбытию и перемещению нефинансовых активов;
• Журнал по прочим операциям;
• Журнал по санкционированию;
• Главная книга;
• иные регистры, предусмотренные Инструкцией N 162н.

1.1.8. Перечень лиц, имеющих право на получение под отчет наличных денежных средств на хозяйственные цели, определяется приказом учреждения.

Денежные средства на хозяйственные нужды выдаются под отчет на срок не более 10 дней. Выдача денежных средств производится подотчетным лицам, не имеющим задолженность по ранее выданным суммам.

Отчетность по командировочным расходам должна быть представлена по истечении трех дней после прибытия сотрудника из командировки по территории РФ или из-за рубежа. Если сотрудник не отчитался за полученные суммы в течение установленного срока, сумма задолженности удерживается из заработной платы.

1.1.9. Инвентаризация имущества и обязательств проводится в соответствии с положениями Приказа Минфина России от 13.06.1995 N 49 "Об утверждении Методических указаний по инвентаризации имущества и финансовых обязательств" перед составлением годовой бухгалтерской отчетности и при смене материально ответственных лиц.

Состав инвентаризационной комиссии ежегодно утверждается приказом учреждения.

Порядок и срок сдачи бюджетной отчетности устанавливаются в соответствии с Приказом Минфина России от 28.12.2010 N 191н "Об утверждении Инструкции о порядке составления и представления годовой, квартальной и месячной отчетности об исполнении бюджетов бюджетной системы Российской Федерации".

1.1.10. График документооборота утверждает главный бухгалтер учреждения (приведен в приложении 2 к учетной политике).

1.1.11. Контроль за выполнением и отражением денежных средств, имущества и обязательств в бухгалтерском учете должны осуществлять все работники бухгалтерии.

1.2. Ведение бухгалтерского учета

1.2.1. Учет основных средств. В качестве основных средств принимаются к учету материальные объекты имущества независимо от их стоимости со сроком полезного использования более 12 месяцев, предназначенные для неоднократного или постоянного использования на праве оперативного управления в процессе деятельности учреждения при выполнении им работ, оказании услуг, для осуществления государственных полномочий (функций) либо управленческих нужд учреждения.

Материальные объекты имущества, за исключением периодических изданий, составляющие библиотечный фонд учреждения, принимаются к учету в качестве основных средств независимо от срока их полезного использования.

К основным средствам не относятся предметы, служащие менее 12 месяцев, независимо от их стоимости, материальные объекты имущества, относящиеся к материальным запасам, находящиеся в пути.

Сроком полезного использования объекта основных средств является период, в течение которого предусматривается использование в процессе деятельности учреждения объекта нефинансовых активов в тех целях, ради которых он был приобретен или получен. Срок полезного использования объектов нефинансовых активов в целях принятия к учету в составе основных средств и начисления амортизации определяется исходя из:

• информации, содержащейся в законодательстве РФ, устанавливающем сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации. По объектам основных средств, включенным согласно Постановлению Правительства РФ от 01.01.2002 N 1 "О Классификации основных средств, включаемых в амортизационные группы" в амортизационные группы с первой по девятую, срок полезного использования определяется по наибольшему сроку, установленному для указанных амортизационных групп, в десятую амортизационную группу - исходя из Единых норм амортизационных отчислений на полное восстановление основных фондов народного хозяйства СССР, утвержденных Постановлением Совета Министров СССР от 22.10.1990 N 1072;
• рекомендаций, содержащихся в документах производителя, входящих в комплектацию объекта имущества, при отсутствии в законодательстве РФ норм, устанавливающих сроки полезного использования имущества в целях начисления амортизации, в случаях отсутствия информации в законодательстве РФ и в документах производителя - на основании решения комиссии учреждения по поступлению и выбытию активов.

При формировании инвентарных номеров, присваиваемых основным средствам (за исключением объектов стоимостью до 3000 руб.), применяется следующая методика: с 1-го по 3-й символ - номер счета синтетического учета, определяющий групповую принадлежность, с 4-го по 8-й символ - индивидуальный номер, присвоенный основному средству.

В случаях изменения первоначально принятых нормативных показателей функционирования объекта основных средств, в том числе в результате проведенной достройки, дооборудования, реконструкции или модернизации, срок полезного использования по этому объекту пересматривается по решению комиссии по поступлению и выбытию активов.

Амортизация основных средств осуществляется линейным способом.

Состав комиссии по приемке, списанию, переоценке нефинансовых активов утверждается приказом учреждения.

1.2.2. Учет материальных запасов. К материальным запасам относятся:

• предметы, используемые в деятельности учреждения в течение периода, не превышающего 12 месяцев, независимо от их стоимости;
• иные материальные ценности независимо от их стоимости и срока службы.

Единицей материальных запасов является номенклатурный номер.

Фактическая стоимость материальных запасов, остающихся у учреждения в результате разборки, утилизации основных средств или иного имущества, определяется исходя из их текущей рыночной стоимости на дату принятия к бухгалтерскому учету, а также сумм, уплачиваемых учреждением за доставку материальных запасов и приведение их в состояние, пригодное для использования.

Выбытие (отпуск) материальных запасов осуществляется по фактической стоимости каждой единицы.

1.2.3. Учет расчетов по принятым обязательствам. Дебиторскую и кредиторскую задолженность с истекшими сроками исковой давности, нереальную (безнадежную) для взыскания (задолженность, по которой истек установленный срок исковой давности, а также другие долги, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательства прекращены вследствие невозможности их исполнения), списывают по каждому обязательству отдельно на основании акта государственного органа или документа о ликвидации организации, данных проведенной инвентаризации и приказа учреждения.

Должностные лица, виновные в пропуске сроков исковой давности, привлекаются к ответственности (включая материальную) в соответствии с действующим законодательством. Срок исковой давности определяется ст. ст. 195 - 208 ГК РФ.

1.2.4. Учет вложений в нефинансовые активы. Фактические затраты на основные средства и материальные запасы при их приобретении, модернизации, реконструкции, достройке, дооборудовании, которые впоследствии будут приняты к учету, отражаются на счетах:

• 0 106 11 000 "Вложения в основные средства - недвижимое имущество учреждения";
• 0 106 31 000 "Вложения в основные средства - иное движимое имущество учреждения";
• 0 106 34 000 "Вложения в материальные запасы - иное движимое имущество учреждения".

1.2.5. Учет затрат на выполнение работ. Затраты на выполнение работ, оказание услуг подразделяются на прямые и накладные следующим образом:

1. прямые затраты:

• заработная плата тренера;
• начисления на заработную плату тренера;
• расходы на футбольные мячи;

1. накладные затраты:

• заработная плата администрации учреждения;
• начисления на заработную плату администрации учреждения;
• заработная плата технических работников (уборщиц, слесарей);
• начисления на заработную плату технических работников;
• коммунальные расходы на содержание помещений;
• амортизационные отчисления от стоимости здания, в котором проходят учебно-тренировочные процессы;
• ремонтные работы в помещениях, в которых проводятся учебно-тренировочные мероприятия.

Часть накладных расходов, относимых на себестоимость единицы выполненных работ, определяется пропорционально прямым затратам по оплате труда.

Учетная политика для целей налогообложения

Согласно ст. 11 НК РФ учетная политика для целей налогообложения - выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых НК РФ способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

НДС. Согласно п. 12 ст. 167 НК РФ принятая организацией учетная политика для целей обложения НДС утверждается соответствующими приказами, распоряжениями руководителя организации. Она применяется с 1 января года, следующего за годом ее утверждения, и является обязательной для всех обособленных подразделений организации.

В этом подразделе необходимо установить перечень операций, облагаемых, не облагаемых НДС, и указать, что их учет ведется раздельно. Кроме того, необходимо отразить момент определения налоговой базы по налогу на добавленную стоимость (по мере отгрузки или по мере поступления денежных средств).

Налог на прибыль. Налоговым законодательством предусмотрено два метода ведения налогового учета: кассовый метод и метод начисления. Напомним, что в соответствии с п. 1 ст. 273 НК РФ применять кассовый метод могут только те налогоплательщики, у которых сумма выручки от реализации товаров (работ, услуг) без учета НДС в среднем за предыдущие четыре квартала не превысила 1 млн руб.

Если учреждение выбрало метод начисления, то в данном подразделе учетной политики ему необходимо на основании норм Налогового кодекса указать следующую информацию:

• метод оценки сырья и материалов при их списании в производство (по стоимости единицы запасов, по средней стоимости, по стоимости первых по времени приобретений (ФИФО); по стоимости последних по времени приобретений (ЛИФО)) (п. 8 ст. 254);
• метод начисления амортизации (линейный или нелинейный) (п. 1 ст. 259);
• порядок определения суммы расходов на производство и реализацию (распределение расходов на прямые и косвенные) (ст. 318);
• порядок оценки остатков незавершенного производства (ст. 319);
• метод оценки покупных товаров (пп. 3 п. 1 ст. 268);
• формирование резервов по сомнительным долгам, гарантийному ремонту и гарантийному обслуживанию, на оплату отпусков (ст. ст. 266, 267, 324.1);
• порядок уплаты налога по обособленным подразделениям (ст. 288).

Кроме того, необходимо разработать аналитические регистры налогового учета и указать их в учетной политике для целей налогообложения. Налоговый кодекс устанавливает обязательные реквизиты налоговых регистров (ст. ст. 313, 314):

• наименование регистра;
• период (дата) его составления;
• измерители операции в натуральном (если это возможно) и денежном выражении;
• наименования хозяйственных операций;
• подпись (расшифровка подписи) лица, ответственного за составление указанных регистров.

Приведем пример учетной политики для целей налогообложения.

2. Учетная политика для целей налогообложения

2.1. Налоговый учет ведется в соответствии с Налоговым кодексом (НК РФ) и иными нормативными правовыми актами Российской Федерации по вопросам налогообложения.

2.2. В целях определения налоговой базы и уплаты налога на добавленную стоимость (НДС) установлено, что:

а) ведется раздельный учет при совершении операций, подлежащих обложению НДС, и операций, освобождаемых от налогообложения;

б) организован раздельный учет сумм НДС по приобретенным товарам (работам, услугам);

в) в книге покупок отражаются расходы, произведенные для осуществления деятельности, направленной на получение дохода;

г) квартальные авансовые платежи по НДС уплачиваются по итогам отчетного периода.

2.3. В целях определения налоговой базы и уплаты налога на прибыль установлено:

а) в соответствии со ст. 252 НК РФ полученные доходы уменьшаются на сумму произведенных расходов;

б) для расчета налога на прибыль применяется метод начисления, используемый для определения доходов и расходов, в целях начисления амортизации - линейный метод;

в) доходы признаются в том отчетном периоде, в котором они имели место, независимо от фактического поступления денежных средств, имущества (работ, услуг) или имущественных прав;

г) расходы признаются в том отчетном периоде, к которому они относятся, независимо от времени фактической выплаты денежных средств, с применением принципа равномерного и пропорционального формирования доходов;

д) при возникновении убытка в каком-либо отчетном периоде производится уменьшение налоговой базы текущего налогового периода на сумму полученного убытка в порядке и в размерах, установленных ст. 283 НК РФ;

е) к прямым расходам относятся:

• материалы, используемые для выполнения работ, оказания услуг;
• расходы на оплату труда персонала, участвующего в процессе выполнения работ, оказания услуг, а также расходы на обязательное пенсионное страхование, идущие на финансирование страховой и накопительной части трудовой пенсии на обязательное социальное страхование на случай временной нетрудоспособности и в связи с материнством, обязательное медицинское страхование, обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний, начисленные на указанные суммы расходов на оплату труда;
• суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг;

ж) к косвенным расходам относятся все иные расходы, не относящиеся к прямым;

з) производятся ежеквартальные авансовые платежи налога на прибыль по итогам отчетного периода.

Разработаны следующие формы налоговых регистров (приложение 3 к учетной политике):

• Регистр-расчет "Формирование стоимости объекта учета";
• Акт инвентаризации кредиторской задолженности на отчетную дату;
• Регистр-расчет расходов на текущий ремонт;
• Регистр-расчет расходов на ремонт;
• Регистр информации об объекте основных средств;
• Регистр учета операций по движению дебиторской задолженности;
• Регистр учета операций по движению кредиторской задолженности;
• Регистр учета расчетов с бюджетом;
• Регистр учета расходов на гарантийный ремонт;
• Регистр учета операций приобретения имущества, работ, услуг, прав;
• Регистр учета операций выбытия имущества, работ, услуг, прав;
• Регистр учета поступлений денежных средств;
• Регистр учета расхода денежных средств;
• Регистр учета расходов по оплате труда;
• Регистр учета начисления налогов и сборов, включаемых в состав расходов;
• Регистр-расчет амортизации основных средств;
• Регистр учета прочих расходов текущего периода;
• Регистр учета внереализационных расходов текущего периода;
• Регистр учета доходов текущего периода.

О.Заболонкова

Эксперт журнала

"Казенные учреждения:

бухгалтерский учет и налогообложение"

Казенные учреждения - одна из форм некоммерческих организаций, которые, как и коммерческие компании, обязаны вести бухгалтерский учет. Ведение бухгалтерского учета казенного учреждения необходимо организовывать на основе учетной политики. Прежде чем рассматривать вопросы формирования учетной политики, поясним, что представляет собой казенное учреждение.
Гражданское право делит все юридические лица РФ на две категории - коммерческие компании и некоммерческие фирмы. Первые создаются в целях извлечения прибыли, вторые не преследуют таковых и создаются для достижения общественных благ.
Одной их форм некоммерческих организаций выступают учреждения, создаваемые собственниками для осуществления управленческих, социально-культурных и иных целей.
Учреждения владеют и пользуются имуществом, закрепленным за ними на праве оперативного управления, в соответствии с целями своей деятельности и назначением этого имущества. Право распоряжения имуществом, закрепленным за учреждением, возникает лишь с согласия собственника этого имущества.
Закон делит учреждения на два вида: на частные и государственные. Собственниками частных учреждений могут выступать как граждане, так и юридические лица, а государственных - РФ, ее субъекты, а также муниципальные образования. В свою очередь, государственные (муниципальные) учреждения делятся на три категории - автономные, бюджетные и казенные.
Пунктом 3 ст. 120 Гражданского кодекса РФ установлено, что особенности правового положения отдельных видов государственных и иных учреждений определяются законом и иными правовыми актами. Так, правовые особенности казенных учреждений установлены Бюджетным кодексом РФ (БК РФ).
В соответствии со ст. 6 БК РФ казенное учреждение - это государственное (муниципальное) учреждение, осуществляющее оказание государственных (муниципальных) услуг, выполнение работ и (или) исполнение государственных (муниципальных) функций в целях обеспечения реализации предусмотренных законодательством РФ полномочий органов государственной власти (государственных органов) или органов местного самоуправления, финансовое обеспечение деятельности которого осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы.
Иными словами, казенное учреждение представляет собой самостоятельное юридическое лицо, деятельность которого направлена на решение задач в сфере полномочий соответствующих органов власти. Особенности правового положения казенных учреждений определены ст. 161 БК РФ.
В силу общего правила, установленного п. 1 ст. 161 БК РФ, казенное учреждение находится в ведении органа государственной власти (государственного органа), органа управления государственным внебюджетным фондом, органа местного самоуправления, осуществляющего бюджетные полномочия главного распорядителя (распорядителя) бюджетных средств. При этом взаимодействие казенного учреждения при осуществлении им бюджетных полномочий получателя бюджетных средств с главным распорядителем (распорядителем) бюджетных средств, в ведении которого оно находится, осуществляется в соответствии с БК РФ.
Финансовое обеспечение деятельности казенного учреждения осуществляется за счет средств соответствующего бюджета на основании бюджетной сметы. Операции с бюджетными средствами ведутся казенным учреждением через лицевые счета, открытые ему в соответствии с БК РФ.
Заключение и оплата казенным учреждением государственных (муниципальных) контрактов, иных договоров, подлежащих исполнению за счет бюджетных средств, производятся в пределах доведенных ему лимитов бюджетных обязательств и с учетом принятых и неисполненных обязательств.
При недостаточности лимитов бюджетных обязательств, доведенных казенному учреждению для исполнения его денежных обязательств, по таким обязательствам от имени РФ, субъекта РФ, муниципального образования отвечает соответственно орган государственной власти (государственный орган), орган управления государственным внебюджетным фондом, орган местного самоуправления, орган местной администрации, осуществляющий бюджетные полномочия главного распорядителя бюджетных средств, в ведении которого находится соответствующее казенное учреждение.
Обратите внимание, казенное учреждение может осуществлять приносящую доход деятельность, но только при условии, что это предусмотрено его учредительными документами. Распоряжаться самостоятельно полученными доходами казенное учреждение не может - все доходы, полученные от указанной деятельности, в полном объеме поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ.
Пунктом 8 ст. 161 БК РФ установлено, что казенное учреждение самостоятельно выступает в качестве истца и ответчика. Иными словами, казенное учреждение вправе самостоятельно без уведомления собственника или исполнительного органа власти, в ведении которого оно находится, обращаться в суд.
Следует иметь в виду, что казенные учреждения не вправе предоставлять и получать кредиты (займы), причем такой договор, заключенный казенным учреждением, признается ничтожной сделкой, что подтверждает и судебная практика в Постановлении Федерального арбитражного суда Московского округа от 08.04.2009 N КГ-А40/1448-09 по делу N А40-51914/08-30-344.
Кроме того, для казенных учреждений установлен запрет на приобретение ценных бумаг. Помимо всего прочего, ст. 161 БК РФ установлено, что субсидии и бюджетные кредиты казенному учреждению не предоставляются.
Обратите внимание, что в соответствии с п. 11 ст. 161 БК РФ особенности правового положения казенных учреждений распространяются на органы государственной власти (государственные органы), органы местного самоуправления (муниципальные органы) и органы управления государственными внебюджетными фондами.
Заметим, что в качестве казенных учреждений могут выступать не все государственные учреждения федерального уровня, а лишь те, которые прямо поименованы в ст. 31 Федерального закона от 08.05.2010 N 83-ФЗ "О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений":
- управления объединений, управления соединений и воинские части Вооруженных сил РФ, военные комиссариаты, органы управления внутренними войсками, органы управления войсками гражданской обороны, соединения и воинские части внутренних войск, а также других войск и воинских формирований;
- учреждения, исполняющие наказания, следственные изоляторы уголовно-исполнительной системы, учреждения, специально созданные для обеспечения деятельности уголовно-исполнительной системы, выполняющие специальные функции и функции управления;
- специализированные учреждения для несовершеннолетних, нуждающихся в социальной реабилитации;
- учреждения МВД России, Главное управление специальных программ Президента РФ, ФМС России, ФТС России, ФСБ России, СВР России, ФСО России, специальные, воинские, территориальные, объектовые подразделения МЧС России, аварийно-спасательные формирования федеральных органов исполнительной власти;
- психиатрические больницы (стационары) специализированного типа с интенсивным наблюдением, лепрозории и противочумные учреждения.
Анализируя данный перечень, можно сделать вывод, что в качестве казенных могут выступать лишь те учреждения, целью которых является выполнение определенных государственных функций, в силу чего их содержание должно осуществляться за счет бюджетных средств.
Итак, на основании правовых особенностей деятельности казенных учреждений можно сделать вывод, что именно с учетом специфики их деятельности нужно формировать учетную политику, которой они будут руководствоваться при ведении учета.
Учитывая, что деятельность казенного учреждения ведется в рамках бюджетной сметы, можно предположить, что такому учреждению учетная политика не нужна, поскольку ее основные элементы устанавливаются на уровне распорядителя бюджетных средств.
Более того, основным нормативным документом, которым руководствуется большинство организаций при формировании и утверждении учетного регламента, является Положение по бухгалтерскому учету "Учетная политика организации" (ПБУ 1/2008), утвержденное Приказом Минфина России от 06.10.2008 N 106н. В этом документе указывается, что его действие не распространяется на государственные (муниципальные) учреждения, в состав которых входят и казенные учреждения. По мнению автора, это положение идет вразрез с требованиями законодательства о бухгалтерском учете.
Обратите внимание, с 01.01.2013 основным нормативным актом, регулирующим бухгалтерский учет в РФ, будет Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ "О бухгалтерском учете" (далее - Закон N 402-ФЗ), сфера применения которого распространяется не только на коммерческие компании, но и на некоммерческие.
Более того, выполнение Закона N 402-ФЗ обязательно для организаций государственного сектора, в число которых входят государственные органы, органы местного самоуправления, органы управления государственных внебюджетных фондов и территориальных государственных внебюджетных фондов. Казенные учреждения по своей сути являются некоммерческими организациями и подпадают под действие Закона N 402-ФЗ.
Статья 8 Закона N 402-ФЗ выдвигает требование о наличии у экономического субъекта такого нормативного документа, как учетная политика, объединяющая совокупность ведения способов бухгалтерского учета и применяющаяся последовательно из года в год.
Причем в силу п. 2 ст. 8 Закона N 402-ФЗ казенное учреждение самостоятельно формирует свою учетную политику, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.
Заметим, что казенные учреждения ведут бухгалтерский учет на основании следующих документов:
- Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 01.12.2010 N 157н (далее - Инструкция N 157н), устанавливающих общие правила ведения бухгалтерского учета в бюджетной сфере;
- Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению, утвержденных Приказом Минфина России от 06.12.2010 N 162н.
При этом указанными нормативными документами также предусмотрено, что казенные учреждения в обязательном порядке формируют и утверждают свою учетную политику.
Согласно п. 6 Инструкции N 157н казенные учреждения в целях организации ведения бухгалтерского учета, руководствуясь законодательством РФ о бухгалтерском учете, нормативными актами органов, регулирующими бухгалтерский учет, а также Инструкцией N 157н, формируют свою учетную политику исходя из особенностей своей структуры, отраслевых и иных особенностей деятельности учреждения и выполняемых им в соответствии с законодательством РФ полномочий.
При формировании учетной политики казенного учреждения утверждаются:
- рабочий план счетов казенного учреждения;
- методы оценки отдельных видов имущества и обязательств;
- порядок проведения инвентаризации имущества и обязательств;
- правила документооборота и технология обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных (сводных) учетных документов в соответствии с утвержденным графиком документооборота для отражения в бухгалтерском учете;
- формы первичных (сводных) учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым законодательством РФ не установлены обязательные для их оформления формы документов.
При этом утвержденные учреждением формы должны содержать следующие обязательные реквизиты первичного учетного документа:
- наименование;
- дату составления;
- наименование участника хозяйственной операции, от имени которого составлен документ, а также его идентификационные коды;
- перечень и содержание хозяйственных операций;
- измерители хозяйственных операций в натуральном и денежном выражении;
- наименование должностей лиц, ответственных за совершение хозяйственных операций и правильность ее оформления;
- личные подписи указанных лиц, их расшифровку;
- порядок организации и обеспечения (осуществления) учреждением учета внутреннего финансового контроля;
- иные решения, необходимые для организации и ведения бухгалтерского учета в казенном учреждении.
Обратите внимание, в отличие от коммерческих компаний, которые в своей учетной политике обязаны утверждать любые формы используемой первичной учетной документации (в том числе унифицированные), казенные учреждения в своей учетной политике должны утвердить только самостоятельно разработанные формы учетных документов и вынести их в отдельное приложение к учетной политике.
Напоминаем, что формы унифицированной первичной документации, которыми с 2011 г. пользуются организации бюджетной сферы, утверждены Приказом Минфина России от 15.12.2010 N 173н "Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению" (далее - Приказ N 173н).
Приказом N 173н утвержден и Перечень регистров бухгалтерского учета, которыми с 2011 г. обязаны руководствоваться в том числе и казенные учреждения.
Обратите внимание, что с 01.01.2013 главный бухгалтер казенного учреждения не несет ответственности за формирование учетной политики, следовательно, поручить разработку этого документа можно специалистам, которые смогут определить самые оптимальные варианты ведения учета в учреждении. Предложенный проект учетной политики руководитель учреждения должен утвердить своим приказом. Причем издать такой приказ следует не позднее последнего рабочего дня уходящего года. Следовательно, утвердить свою учетную политику на 2014 г. казенное учреждение обязано не позднее 31.12.2013.
Несмотря на то что действие ПБУ 1/2008 не распространяется на казенные учреждения, по мнению автора, при формировании своей учетной политики учреждение может учитывать как определение учетной политики, закрепленное в ПБУ 1/2008, так и нормы п. 7 этого бухгалтерского стандарта.
Согласно ПБУ 1/2008 учетная политика организации представляет собой совокупность сведений о способах ведения бухгалтерского учета - первичном наблюдении, стоимостном измерении, текущей группировке и итоговом обобщении фактов хозяйственной деятельности.
Из п. 7 ПБУ 1/2008 следует, что при формировании учетной политики организации по конкретному вопросу учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством РФ и (или) нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету.
Если по конкретному вопросу в нормативных правовых актах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа исходя из действующих положений по бухгалтерскому учету, а также Международных стандартов финансовой отчетности.
Словом, в методологическом разделе учетной политики казенное учреждение должно отразить только те элементы учета, в части которых Инструкция N 157н, регулирующая ведение бюджетного учета, предоставляет учреждению возможность выбора одного из нескольких вариантов учета или не содержит конкретного порядка учета хозяйственных операций. Причем в последнем случае казенное учреждение должно само определить порядок учета и закрепить его в своем нормативном документе.
Так, в соответствии с п. 108 Инструкции N 157н выбытие (отпуск) материальных запасов производится по фактической стоимости каждой единицы либо по средней фактической стоимости. Учитывая, что нормативный документ содержит два варианта учета, учреждение в своей учетной политике должно закрепить тот вариант, который оно будет использовать в целях ведения учетного процесса.
Кроме того, в части учета материальных запасов Инструкция N 157н позволяет учреждению самостоятельно определять единицу их бухгалтерского учета. Это может быть номенклатурный номер, партия, однородная группа и т.д. На основании этого в своей учетной политике учреждение должно указать, что оно понимает под единицей учета материальных запасов.
Другой пример. Инструкция N 157н обязывает учреждение присваивать такому виду активов, как основные средства и нематериальные активы, инвентарные номера, но при этом не содержит методики их формирования. Следовательно, в своем учетном документе казенное учреждение должно закрепить порядок формирования и присвоения инвентарных номеров указанным активам.
Казенное учреждение обладает правоспособностью юридического лица. Как все иные организации, оно признается налогоплательщиком.
Обратите внимание, казенные учреждения не вправе применять систему налогообложения в виде единого сельскохозяйственного налога, что следует из ст. 346.2 Налогового кодекса РФ (НК РФ), а также использовать упрощенную систему налогообложения, на что указывает ст. 346.12 НК РФ. Следовательно, казенные учреждения применяют общую систему уплаты налогов, которая предусматривает уплату налога на прибыль организаций, налога на добавленную стоимость (НДС) и налога на имущество организаций.
Но уплачивать налоги казенное учреждение будет лишь в том случае, если у него имеются объекты налогообложения, под которыми в целях уплаты налогов понимаются реализация товаров (работ, услуг), имущество, прибыль, доход, расход или иное обстоятельство, имеющее стоимостную, количественную или физическую характеристику, с наличием которого законодательство о налогах и сборах связывает возникновение у налогоплательщика обязанности по уплате налога.
Для правильного исчисления налогов учреждению нужна налоговая политика. Поэтому казенное учреждение должно иметь свою налоговую политику, которая, как и бухгалтерский регламент, должна включать организационный и методологический разделы, где учреждение должно закрепить используемые правила исчисления налогов.
Статьей 69.1 БК РФ установлено, что финансовое обеспечение выполнения функций казенных учреждений, в том числе по оказанию государственных (муниципальных) услуг (выполнению работ) физическим и (или) юридическим лицам, осуществляется путем выделения бюджетных ассигнований. Согласно пп. 14 п. 1 ст. 251 НК РФ лимиты бюджетных обязательств (бюджетные ассигнования), доведенные в установленном порядке до казенных учреждений, отнесены к средствам целевого финансирования, которые не учитываются учреждением при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций.
Обратите внимание, при этом предусмотрено, что учет средств целевого финансирования и произведенных за счет этого источника расходов ведется раздельно от полученных (произведенных) сумм доходов и расходов от деятельности, приносящей доход.
Следовательно, бюджетные средства, выделенные казенному учреждению, не учитываются в составе доходов для целей налогообложения прибыли организаций при условии раздельного учета доходов (расходов), полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. При отсутствии такого учета у казенного учреждения, получившего средства целевого финансирования, указанные средства рассматриваются как подлежащие налогообложению с даты их получения.
Причем в том же порядке учитываются для целей налогообложения и средства целевого финансирования, выделенные казенному учреждению в иностранной валюте.
Отметим, что по общему правилу казенные учреждения осуществляют операции с бюджетными средствами только через лицевые счета, открытые им в установленном порядке в органах Федерального казначейства. Исключение составляют средства в иностранной валюте, для учета которых этим учреждениям могут открываться счета в кредитных организациях. При этом проценты по остаткам средств на указанных счетах казенных учреждений являются доходами, полученными в рамках целевого финансирования, которые также не учитываются при определении налоговой базы по налогу на прибыль организаций. Именно такие разъяснения на этот счет приведены в Письме ФНС России от 04.04.2012 N ЕД-4-3/5606@ "О доведении Письма Минфина России от 06.03.2012 N 03-03-10/21".
Словом, в своей учетной политике для целей налогообложения казенное учреждение должно привести методику ведения раздельного учета доходов (расходов) полученных (произведенных) в рамках целевого финансирования. В противном случае бюджетные средства, которые получает учреждение, будут подпадать под налогообложение.
Законодательство позволяет казенным учреждениям оказывать (выполнять) платные услуги (работы) при следующих условиях:
- когда учреждение ведет приносящую доход деятельность, закрепленную в его учредительных документах;
- если ведение приносящей доход деятельности соответствует целям создания учреждения, отраженным в его уставе.
Причем доходы, полученные казенным учреждением от ведения такой деятельности, в полном объеме поступают в соответствующий бюджет бюджетной системы РФ. То есть казенное учреждение не вправе самостоятельно распоряжаться полученными от такой деятельности доходами - они поступают в соответствующий бюджет и признаются неналоговыми поступлениями. С 01.01.2012 неналоговыми доходами бюджетов признаются, в том числе, доходы от платных услуг, оказываемых казенными учреждениями.
Отметим, что согласно пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ средства, полученные от оказания казенными учреждениями государственных (муниципальных) услуг (выполнения работ), а также от исполнения ими иных государственных (муниципальных) функций, не учитываются для целей налогообложения. На основании п. 48.11 ст. 270 НК РФ затраты казенных учреждений, связанные с исполнением государственных (муниципальных) функций, не включаются в расходы.
Обратите внимание, порядок применения пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ подробно изложен в Письме ФНС России от 21.09.2011 N ЕД-4-3/15432@ "О разъяснении отдельных положений статьи 251 Налогового кодекса Российской Федерации". В этом Письме налоговые органы разъясняют, что положения пп. 33.1 п. 1 ст. 251 НК РФ применяются исключительно к средствам, полученным казенными учреждениями от оказания государственных (муниципальных) услуг, т.е. в рамках определенных для этих учреждений заданий и согласно перечню услуг.
Если вид оказываемой услуги не может рассматриваться в качестве государственной услуги, оказываемой казенным учреждением, то такие услуги облагаются налогом на прибыль организаций в общем порядке. В частности, это относится к услугам по сдаче казенным учреждением имущества в аренду. В соответствии с гл. 25 НК РФ доходы от аренды будут учитываться казенным учреждением в составе внереализационных доходов, а расходы - определяться с учетом ст. 252 НК РФ. На это указывает Письмо УФНС России по г. Москве от 04.10.2011 N 16-12/095677@. Аналогичный вывод следует из Письма Минфина России от 01.03.2012 N 03-03-10/18, в котором разъясняется порядок налогообложения доходов, полученных ФСИН России в результате осуществления собственной производственной деятельности.
На основании ст. 143 НК РФ казенные учреждения, как и все остальные организации, признаются плательщиками НДС. Перечень объектов налогообложения и операций, не признаваемых таковыми, приведен в ст. 146 НК РФ.
Напоминаем, что с 01.01.2012 выполнение работ (оказание услуг) казенными учреждениями не признается объектом обложения НДС. Следовательно, в рамках основной деятельности казенные учреждения не уплачивают налог в бюджет. В том случае, если у казенного учреждения будут иметь место налогооблагаемые операции, то в своей учетной политике ему придется закрепить методику ведения раздельного учета по НДС.
В части налога на имущество организаций отметим, что на основании пп. 2 п. 4 ст. 374 НК РФ имущество, принадлежащее на праве оперативного управления федеральным органам исполнительной власти, в которых законодательно предусмотрена военная и (или) приравненная к ней служба, используемое этими органами для нужд обороны, гражданской обороны, обеспечения безопасности и охраны правопорядка в РФ, не признается объектом обложения налогом на имущество.
Причем, как указано в п. 7 Информационного письма Президиума Высшего Арбитражного Суда РФ от 17.11.2011 N 148 "Обзор практики разрешения арбитражными судами дел, связанных с применением отдельных положений главы 30 Налогового кодекса", под действие данной нормы подпадает имущество, закрепленное на праве оперативного управления не только непосредственно за федеральным органом исполнительной власти, но и за подведомственными ему юридическими лицами (государственными учреждениями).
Обращаем внимание, что казенные учреждения освобождены от уплаты государственной пошлины за право использования наименований "Россия", "Российская Федерация" и образованных на их основе слов и словосочетаний в своем наименовании, на что указывает п. 1 ст. 333.35 НК РФ.
Если деятельность казенного учреждения осуществляется в социально значимых сферах, которым государство традиционно предоставляет различные льготы, в том числе по уплате налогов, то учреждение вправе их применять при условии выполнения всех требований, установленных законодательством РФ.

Список литературы

1. Бюджетный кодекс РФ: Федеральный закон от 31.07.1998 N 145-ФЗ.
2. Гражданский кодекс РФ (часть первая): Федеральный закон от 30.11.1994 N 51-ФЗ.
3. Налоговый кодекс РФ (часть вторая): Федеральный закон от 05.08.2000 N 117-ФЗ.
4. О бухгалтерском учете: Федеральный закон от 06.12.2011 N 402-ФЗ.
5. О внесении изменений в отдельные законодательные акты Российской Федерации в связи с совершенствованием правового положения государственных (муниципальных) учреждений: Федеральный закон от 08.05.2010 N 83-ФЗ.
6. Об утверждении Единого плана счетов бухгалтерского учета для органов государственной власти (государственных органов), органов местного самоуправления, органов управления государственными внебюджетными фондами, государственных академий наук, государственных (муниципальных) учреждений и Инструкции по его применению: Приказ Минфина России от 01.12.2010 N 157н.
7. Об утверждении Плана счетов бюджетного учета и Инструкции по его применению: Приказ Минфина России от 06.12.2010 N 162н.
8. Об утверждении положений по бухгалтерскому учету: Приказ Минфина России от 06.10.2008 N 106н.
9. Об утверждении форм первичных учетных документов и регистров бухгалтерского учета, применяемых органами государственной власти (государственными органами), органами местного самоуправления, органами управления государственными внебюджетными фондами, государственными академиями наук, государственными (муниципальными) учреждениями, и Методических указаний по их применению: Приказ Минфина России от 15.12.2010 N 173н.

Под учетной политикой принято понимать комплекс мер , направленных на обеспечение бухгалтерского учета. С 2018 года обязательным для всех стало использование международных стандартов. К этому времени они изменились, поэтому требуют уточнений и пояснений.

Последние изменения в учетной политике на 2020 год

С 1 января 2018 года стали использоваться новые учетные стандартны . Внесение изменений в учетную политику организации осуществляется на базе списка Приказов Минфина России от 31.12.2016 г.:

• №256н «Основы бухгалтерского учета государственных предприятий» ;
• №260н «Предоставление бухгалтерской (финансовой) отчетности» .

Серьезные перемены затронули порядок, в котором производится учет основных фондов. В настоящее время в целях упрощения процедуры ведения бухучета можно объединять основные средства и их отдельные элементы в группы.

Для обдуманного и рационального применения данного способа стоит подробно прописать учетную политику предприятия, в частности, отметить, когда и каким образом будет происходить объединение ОС.

Формирование учетной политики организации доступно посредством трех основных способов :

• линейный;
• производственный (пропорционально к объему изготовленной продукции);
• уменьшаемого остатка.

В конце 2020 года потребуется проведение инвентаризации и определение способа, посредством которого будет производиться начисление амортизации.

Для некоммерческих учреждений

В ПБУ 1/2008 были внесены соответствующие изменения в рамках Приказа Минфина России №69н от 28 апреля 2017 года . В соответствии с рассматриваемыми законодательными нормами нововведения стали действительными с 6 августа 2017 года. Способ ведения бухгалтерского учета определяется субъектом предпринимательской деятельности в самостоятельном порядке. В качестве исключений выступают филиалы и дочерние предприятия.

Если положение, в соответствии с которым будет осуществляться бухгалтерский учет, приведет к погрешностям в предоставленной бухгалтерским отделом информации, допустима разработка собственных норм, которые должны быть отражены в Уставе. Рассматриваемое условие также отражается в бухгалтерской отчетности, в процессе формирования которой организацией принимаются во внимание федеральные стандарты и нормативы.

Для бюджетников

Изменения затронут не только некоммерческие структуры, но и организации бюджетного типа. В Инструкции №157 появились изменения, в связи с которыми в 2020 году будет применяться новый рабочий план .

В рамках обновленного приказа были внесены изменения в наименования некоторых счетов, а также произошло дополнение строк новыми балансами. К примеру, в План счетов в 2020 году потребуется добавить счет 206 61. Также произошло утверждение нового порядка, в котором будет осуществляться учет ошибочных сведений прошлых периодов.

Изменения в налоговой законодательной базе

В главу 25 Налогового кодекса Российской Федерации также были внесены изменения. Однако они не подразумевают кардинальных решений в процессе выбора методик учета. В дополнениях и уточняющих сведениях приведены корректирующие нормативы . Они выглядят следующим образом :

1. Список доходов и поступлений, не подлежащих учету в процессе выявления налоговой базы, стал включать поступления, обнаруженные вследствие инвентаризации имущественных правомочий.
2. Список доходов и поступлений также содержит средства, поступившие в качестве вклада в основные фонды организации (ст. 251 НК РФ).
3. Доходы, получаемые некоммерческими организациями, обеспечивающими финансовую поддержку в процессе капитального ремонта, из этого перечня исключаются, согласно подпункту 38 пункту 1 статьи 251 НК РФ .
4. В процессе изменений, вносимых в документацию предприятия, в области определения налоговой базы по прибыли имущественный налог не учитывается.
5. Использовать льготу в отношении движимой имущественной собственности можно исключительно при наличии в регионе соответствующего решения (ст. 381.1 НК РФ).

Образец для казенных учреждений

Учетная политика, разрабатываемая для предприятия индивидуально, составляется по общему шаблону, что упрощает процесс ее формирования и позволяет получить четкую структуру.

1. Название и описание учреждения. Так и указывается «Государственное бюджетное учреждение … ИНН … КПП … ОКПО …».
2. Номера приказа и его суть. «Приказ №…», на следующей строчке – «Об утверждении …».
3. Слева указывается название города, в котором произошло составление документа, и где действует предприятие, справа отображается дата его оформления.
4. Цель формирования. Чаще всего указывается: «во исполнение Закона …».
5. После этого следует основная часть. Она содержит «Приказываю», а также перечень указаний составителя. Например, «утвердить учетную политику…», «довести документы до отдельных филиалов и служб…», «обеспечить контроль исполнения приказа…» и т. д.
6. Далее следует подпись руководителя учреждения, его инициалы, дата составления документа.
7. Следующая часть – сама учетная политика. Сначала нужно отобразить перечень нормативно-правовых актов, в соответствии с которыми она составлена. Чаще всего это Приказ Минфина №157н, 174н, 52н, 65н.
8. Далее следует приложение, представленное рабочим планом счетов. Оно представлено в форме таблицы, которая содержит 5 столбцов. Их названия следующие: аналитический код классификации, КФО, синтетический счет (в данном случае происходит подразделение на объект учета, группу, вид). Следующий столбец – код аналитического типа, последний – название счета.

Заполнять документ должен руководитель казенного учреждения или его доверенное лицо, обладающее должным уровнем компетентности.

Особенности оформления и утверждения учетной политики казенного учреждения

Формирование схемы ведения бухгалтерского учета производится с принятием во внимание специфики отрасли юридического лица. В качестве ключевого принципа выступает последовательность и логичность действий. Поправки в документ могут быть внесены в следующих ситуациях:

• внесение в бюджетное законодательство, регулирующие бухучет;
• при смене учреждением норм и принципов ведения бухгалтерского учета в целях повышения качества отчетности;
• если правомочия, которые были возложены вышестоящей инстанцией, потерпели изменения.

Несколько лет назад казенные учреждения могли действовать самостоятельно, но с недавних пор перед ними появилось обязательство – отчитываться перед структурой, осуществляющей консолидацию отчетности . Это может быть лицо, распоряжающееся активами бюджета, а также казначейство.

Положения учетной политики могут быть отражены в документах перспективным и ретроспективным способом. Формирует политику главный бухгалтер предприятия или другое лицо, несущее ответственность за организацию бухгалтерского учета. Процедура утверждения проводится у руководителя.

Об изменениях в формировании учетной политики — ниже на видеолекции.

Учетная политика казенного учреждения на 2020 год – обязательный документ. Теперь, чтобы подготовить учетную политику, казенному учреждению придется изучить стандарты. Посмотрите, какие операции должны быть в документе. Образец для бюджетного учета и пример учетной политики с приложениями для налогового учета смотрите в статье.

Кому в казенном учреждении поручить составление учетной политики

В казенном учреждении за организацию учета и ведение документации отвечает руководитель (ст. 7 Федерального Закона от 06.12.2011 г. № 402-ФЗ). Он же принимает решение о том, кто будет вести учет.

Как правило, казенные учреждения ведут бухгалтерский и налоговый учет самостоятельно. Разрабатывает учетную политику бухгалтерия. Но не запрещено привлечь и сторонних специалистов. Если учет поручен централизованной бухгалтерии, в договоре должны быть прописаны обязанности исполнителя по разработке и применению политики.

Утверждает учетную политику и несет ответственность за его исполнение руководитель казенного учреждения. Издать приказ об утверждении учетной политики следует не позднее последнего рабочего дня уходящего года. То есть утвердить учетную политику казенного учреждения на 2020 год с приложениями надо не позднее 30 декабря 2019 г.

Как часто составлять учетную политику

Образец учетной политики казенного учреждения разрабатывать каждый год не обязательно. Достаточно это сделать один раз, а потом вносить изменения. Изменения в учетную политику можно внести в двух случаях:

• решили поменять ранее выбранный метод учета;
• меняется действующее законодательство о налогах и сборах.

Для этого нужно:

• подготовить текст изменений или дополнений с их обоснованием;
• определить дату вступления изменений в силу (например, 1 января следующего года);
• проверить, соблюдаются ли ограничения, которые связаны с продолжительностью применения отдельных методов налогового учета (некоторые методы учреждение должно применять, не изменяя, в течение нескольких налоговых периодов);
• утвердить изменения или дополнения в учетной политике приказом руководителя.

Как составить учетную политику на 2020 год казенному учреждению

По правилам учетная политика должна состоять как минимум из восьми разделов (п. 9 стандарта «Учетная политика», п. 6 Инструкции № 157н).

В учетную политику для целей бухгалтерского учета включите:

1. Рабочий план счетов, где на выбор пропишите:

• 26-значные номера счетов бухучета, которые применяет в учете учреждение;
• коды счетов бухучета и правила, как формировать номера счетов.

Также в рабочем плане счетов закрепите аналитические коды и счета, которые ввели самостоятельно. О том, как изменить учетную политику , рассказали эксперты Системы Главбух.

2. Методы оценки отдельных видов имущества и обязательств. Также пропишите порядок, как ставить на учет или оформлять выбытие объектов, раскрывать информацию об этом в бухгалтерской отчетности.

3. Правила документооборота и технологию обработки учетной информации, в том числе порядок и сроки передачи первичных учетных (сводных) документов по графику документооборота или порядку взаимодействия структурных подразделений и ответственных лиц. В случае если учет ведет централизованная бухгалтерия, дополнительно пропишите технологию представления и обмена учетной информацией.

4. Порядок признания и раскрытия в отчетности событий после отчетной даты.

5. Порядок, как проводить инвентаризацию активов, обязательств, имущества за балансом, других объектов бухучета.

6. Формы первичных документов, регистров бухучета и других документов, по которым нет унифицированных форм. При этом такие формы должны содержать все обязательные реквизиты, которые перечислены в пункте 25 СГС «Концептуальные основы бухучета и отчетности».

7. Порядок, как проводить внутренний финансовый контроль.

8. Порядок передачи бухгалтерских документов при смене руководителя и главного бухгалтера учреждения.

9. Другие решения, которые необходимы для организации и ведения бухучета, а также формирования отчетности. Например, положение о том, какие резервы создавать, и методы их учета.

10. Бюджетные и автономные учреждения, которые исполняют полномочия ПБС, дополнительно указывают, как вести бюджетный учет по этим операциям.

Какие поправки учитывать при формировании учетной политики казенного учреждения на 2020 год

С 2020 года учетную политику формируйте по правилам СГС «Учетная политика, оценочные значения и ошибки». Учреждению необходимо подготовиться к очередным изменениям в правилах учета. Рассмотрим какие новшества в федеральных стандартах, порядке применения КБК и других нормативных актах могут повлиять на учетную политику казенного учреждения.

В учетной политике на 2020 год учтите правила новых федеральных стандартов для госсектора.

«Запасы» (приказ Минфина N 256н от 07.12.2018 года). В раздел учетной политики по учету материальных запасов добавьте:

• единицу учета запасов в вашем учреждении – номенклатурную единицу, партию либо однородную группу запасов. Для разных групп запасов вы можете установить разные единицы учета;

• правила группировки материальных запасов и незавершенного производства для аналитического учета. Например, введение дополнительной аналитики на счетах для разных групп запасов;

• правила уточнения стоимости запасов в пути;

• правила списания затрат на доставку запасов до получателей, если выполняете централизованные закупки;

• правила расчета себестоимости услуг, работ, продукции, если раньше не прописывали;

• правила оценки незавершенного производства на конец месяца;

• по какой цене отражаете товары, переданные на реализацию, – по фактической стоимости или по цене реализации.

Так установлено в пунктах 8, 12, 18, 19, 20, 28, 30, 33 СГС «Запасы», разделах 2, 4.1.1 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 01.08.2019 № 02-07-07/58075.

«Резервы. Раскрытие информации об условных обязательствах и условных активах» (приказ Минфина N 124н от 30.05.2018 года). В раздел по резервам предстоящих расходов добавьте правила расчета и учета резервов:

по претензиям, искам;

по гарантийному ремонту – если проводите гарантийный ремонт.

Так установлено в пунктах 7, 21 СГС «Резервы», разделах 2, 3, 4 Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 05.08.2019 № 02-07-07/58716.

«Долгосрочные договоры» (приказ Минфина N 145н от 29.06.2018 года). Если учреждение является подрядчиком по договору подряда или исполнителем услуг, добавьте:

• в раздел о финансовых результатах – применяете ли СГС «Долгосрочные договоры» по договорам сроком менее года, если начинаете их исполнять в одном отчетном периоде, а заканчиваете в другом. Установите методы оценки доходов, порядок принятия их к учету;
• раздел о доходах – каким способом определяете процент исполнения договора строительного подряда, чтобы признать доходы в отчетном периоде: исходя из понесенных расходов или объема выполненных работ;

• перечень неунифицированных документов – форму документа «Заключение по проценту исполнения объема работ», если процент исполнения определяете из объема;

• график документооборота – сроки представления в бухгалтерию заключения об объеме работ и ответственного за формирование этого документа;

• рабочий план счетов – дополнительный забалансовый счет для учета результата долгосрочного договора строительного подряда в части объемов выполненных работ.

Об этом – в пунктах 5, 6, 9 СГС «Долгосрочные договоры» и разделах I, II, III Методических рекомендаций, доведенных письмом Минфина от 28.10.2019 № 02-06-07/84752.

«Непроизведенные активы» (приказ Минфина N 34н от 28.02.2018 года). В раздел по непроизведенным активам добавьте, на каком забалансовом счете учитывать объекты без полезного потенциала, которые не приносят экономические выгоды. Об этом – в пункте 7 СГС «Непроизведенные активы».

В новых инструкциях обратите внимание на два вида положений. Одни учреждению потребуется прописать в учетной политике и применить на практике впервые. Другие уже могли быть в ней отражены, поскольку они предполагались прежними правилами или им не противоречили. С такими положениями нужно лишь свериться и по необходимости внести коррективы. О том, какие есть различия между ФСБУ и действующими ПБУ , рассказали эксперты Системы главбух.

Другие изменения в учете

КБК. Коды доходов, расходов и источников финансирования дефицита с нового года установлены приказом Минфина N 85н от 06.06.2019. Документ нужно учесть при обновлении рабочего плана счетов и проводок, не предусмотренных инструкциями.

Изменений немного. Значительного числа учреждений коснутся лишь корректировки, сближающие порядок применения КБК доходов и КОСГУ:

• по статье 130 будет отражаться плата за пользование служебным жильем или общежитием и его содержание;
• по статье 150 будут учитываться субсидии на иные цели или осуществление капвложений.

Из документа исключены коды, которые применяются только федеральными органами и учреждениями. Они утверждены приказом Минфина N 86н от 06.06.2019.

По КОСГУ с нового года нужно применять следующие коды расчетов с нерезидентами: 549, 569, 649, 669, 739 и 839. К нерезидентам относятся наднациональные организации, правительства иностранных государств, международные организации и другие организации-нерезиденты. Отличить их от резидентов можно с помощью правил ОКОПФ.

Физлица в КОСГУ не подразделяются на резидентов и нерезидентов. Расчеты с ними будут отражаться по единым кодам. Одним из них, например, является код КОСГУ 155 "Поступления текущего характера от иных резидентов (за исключением сектора государственного управления и организаций государственного сектора)". Он применяется также по физлицам-нерезидентам, поскольку в описании к нему не указан статус физлиц.

Документооборот. С этого года в законе о бухучете прописаны новые полномочия главбуха. Теперь он может письменно требовать от любого сотрудника учреждения, чтобы тот соблюдал порядок оформления и передачи первичных документов в бухгалтерию. Ранее довести такое требование до коллег можно было только через вышестоящее руководство. Проверьте и по необходимости скорректируйте правила документооборота в учреждении, если вы этого еще не делали.

Инвентаризация. Минфин разъяснил, что бюджетные организации не обязаны применять приказ Минфина N 49 от 13.06.1995 с методическими указаниями по инвентаризации.

Если отдельные положения учетной политики составлены на основе этого приказа, вы можете изменить их при необходимости.

Правила составления учетной политики . Минфин в очередной раз отметил, что в учетную политику не включаются положения, не связанные с правилами ведения бухучета. Например, порядок направления работников в командировку и возмещения им командировочных расходов относится к сфере трудового законодательства. Если ранее такой порядок прописали в составе документов учетной политики, его следует переутвердить отдельным документом.

При передаче полномочий по учету централизованной бухгалтерии она также утверждает основную часть учетной политики. Централизованная бухгалтерия составляет единую учетную политику по всем обслуживаемым учреждениям. Она включает в такую учетную политику правила в отношении выполняемых ею учетных процедур. Учреждение вправе предложить включить в единый документ необходимую аналитику по счетам.

В учетной политике учреждения должны остаться регламенты лишь в отношении процедур, выполняемых им самим. Например, правила документооборота внутри учреждения и порядок инвентаризации. Данные правила не распространяются на учетную политику для целей налогообложения.

Внутренний контроль в казенных учреждениях. Правила проведения внутреннего контроля у ПБС подчинили бюджетному законодательству. В 2020 году этот вид контроля больше не будет регламентироваться высшими исполнительными органами. Одновременно Минфину будут предоставлены полномочия выпускать методические рекомендации. Таким образом, до их появления ПБС самостоятельно определяют порядок внутреннего контроля. Ориентироваться на правила высших исполнительных органов не нужно, поскольку эти правила будут отменены. При необходимости можете скорректировать порядок в учетной политике по согласованию с ГРБС.

Ниже можно посмотреть образец учетной политики на 2020 год с учетом новых требований законодательства. Готовые образцы учетных политик для налогового и бухгалтерского учета на 2020 год вы найдете на сайте Системы Главбух.